Isenção, Imunidade, Não Incidência e Alíquota zero

A semelhança entre esses institutos consiste no fato de que, diante da incidência de qualquer um deles, o contribuinte não precisará pagar qualquer tributo. Mas são institutos diferentes que não devem ser confundidos.

Não Incidência

A lei pode prever abstratamente uma hipótese que, se configurada no mundo real, implicará a verificação do fato gerador e o surgimento da obrigação tributária.

Por outro lado, existem situações fáticas que não estão reguladas na lei, como, por exemplo, ter uma bicicleta. Sendo hipótese não prevista legalmente para incidência de tributo, temos aqui o instituto da não incidência, ou seja, a não incidência é compreendida dentre os fatos que não estão constantes na lei para dar nascimento à obrigação tributária, porque o ente legitimado para instituir o tributo não o fez.

Além do cenário acima descrito, temos a situação em que o tributo pode ser instituído nos ditames constitucionais mas o Poder Público não edita lei que o exija, como é o caso do Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF), de competência da União e nunca cobrado. Esse imposto está previsto na Constituição, mas ainda não existe lei que o regulamenta, o que o impede de ser aplicado. Essas duas situações apresentadas, da bicicleta e da grande fortuna, são chamadas de hipóteses de não incidência pura e simples ou "tout court".

Por fim, temos uma última modalidade de não incidência, situação em que a Constituição autoriza o ente a tributar uma situação mas, em um segundo momento, remove essa autorização. Por exemplo, a CRFB/88 autoriza os Estados a cobrar IPVA de quem possui veículos automotores mas, ao mesmo tempo, ela proíbe que os Estados cobrem impostos sobre a renda e patrimônio uns dos outros.

Dessa forma, imagine a hipótese de aquisição de um carro oficial utilizado pelo Governo do Estado do Rio de Janeiro, mas com placa de São Paulo. Ora, o Estado de São Paulo geralmente possui competência para cobrar o IPVA desse carro, mas por ressalva constitucional, essa tributação não alcançará esse veículo específico porque ele pertence a outro ente federativo. Nesse caso, estaremos diante de uma imunidade tributária, que nada mais é do que uma não incidência constitucionalmente qualificada.

Isenção

A isenção, já estudada, consiste na dispensa legal do pagamento do tributo, situação em que a norma incide, ocorre o fato gerador, nasce a norma tributária mas, antes de ocorrer o lançamento do crédito tributário, a isenção atua como causa de exclusão do crédito, o qual não chega a nascer. Assim, temos a diferenciação entre a isenção e a não incidência: a aplicação da norma num momento inicial.

Lembrando que o contribuinte só pode ser dispensado do pagamento de tributo se o povo, titular desse patrimônio, consentir com essa dispensa por meio de seus representantes no Congresso Nacional, que manifestará essa permissão por meio da edição de uma lei. Reitere-se: a isenção não estará fundamentada em diploma infra legal, qualquer que seja, não pode ser fundamentada por previsão em decreto, regulamento, portaria etc., somente em lei.

Ademais, a isenção diferencia-se dos demais institutos pela classificação baseada na onerosidade e na generalidade, que implica regras específicas e até mesmo a possibilidade de revogação e supressão das leis que dispoem sobre o tema. 

Alíquota Zero

A alíquota zero resulta no não pagamento do tributo por uma razão matemática, vez que a base de cálculo, ao ser efetuada com base em uma alíquota zero, por óbvio, sempre resultará em zero. Assim, não existe crédito a ser pago.

Observe que, nessa situação, a norma incide, ocorre o fato gerador, nasce a obrigação tributária, mas por uma questão de cálculo, o contribuinte não irá pagar o tributo. Geralmente, a alíquota zero incide sobre tributos aduaneiros (alfandegários, relacionados à exportação e importação), que podem ser alterados pelo Poder Executivo mediante decreto, utilizando-se dessa prerrogativa para fomentar a economia (diminuir preços internos, aumentar exportação, etc.).

Por fim, é essencial fazer uma pequena observação para evitar confusões: para definir se se trata de isenção ou imunidade, não é confiável guiar-se pelo termo empregado na legislação, vez que a própria Constituição usa o termo isenção para se referir a imunidades. Assim, essencial verificar o contexto e os elementos da limitação de tributar.